העליון: עסקה בה מכרה חברה בניין הינה עסקת אקראי

המערערת, חברה בע”מ בבעלות בעל מניות יחיד, הגישה ערעור כנגד פקיד שומה תל אביב בגין קביעתו כי מאפייניה של עסקת מכירת בניין שביצעה הינם של עסקת אקראי ומשכך הינה הכנסה פירותית ולא הונית.architecture-1758454_1920

המערערת רכשה ביום 29.4.2004 בניין משרדים ברחוב אבן גבירול בתל-אביב תמורת 8,830,984 ש”ח ומכרה אותו כעבור שנה וחצי (ביום 20.11.2005) תמורת 11,425,365 ש”ח. המערערת דיווחה על העסקה למשרדי מיסוי מקרקעין ביום 29.11.2005 וחודש לאחר מכן, ביום 29.12.2005, פנתה למשיב וביקשה לאשר לה קיזוז הפסד הון נטען בסך 507,867 ש”ח כנגד השבח בעיסקה של מכירת הבניין.

המשיב ענה כי מאחר והנכס נמכר בשנת 2005 ואין נתונים לגבי פעילות החברה באותה שנה, רק לאחר הגשת דו”ח 2005 הבקשה תטופל.

כחמישה חודשים לאחר מכן, נערכו פגישות בין הצדדים כאשר לטענת המשיב הובהר למערערת כי יש לבחון את סיווג העיסקה נוכח סמיכות הזמנים שבין רכישת הבניין ומכירתו. דו”ח המערערת לשנת 2005 הוגש למשיב ביום 31.8.2006 ושומה סופית של מס שבח הוצאה לה מספר ימים לאחר מכן (ביום 6.9.2006) ושולמה על ידה.

כשנה וחצי לאחר מכן, ביום 6.3.2008, הוציא המשיב למערערת שומה לפי מיטב השפיטה לשנים 2005-2003 בה קבע, בין היתר, כי מכירת הבניין מהווה עסקת אקראי בעלת אופי מסחרי ועל-כן יש למסותה כהכנסה פירותית ולא כרווח הון ממכירת מקרקעין.

המערערת הגישה השגה על קביעה זו, אך ההשגה נדחתה וביום 12.3.2009 הוציא המשיב למערערת שומה בצו לשנים 2005-2003 בה נקבע, בין היתר, כי מכירת הבניין היא עסקת אקראי בעלת אופי מסחרי.

המערערת הגישה ערעור על שומה זו לבית המשפט המחוזי. בית המשפט המחוזי דחה את הערעור וקיבל את עמדת המשיב לפיה מכירת הבניין אכן מהווה עסקת אקראי בעלת אופי מסחרי נוכח מאפייניה ובהם: תקופת החזקה קצרה בנכס, ניסיונות להשבחתו על ידי שינוי ייעודו, מימון העסקה בחלקו באמצעות אשראי זר, וכן שימוש במיומנות וידע באמצעות אנשי מקצוע מתאימים.

המערערת הגישה ערעור לבית המשפט העליון בו טענה, בין היתר, כי בית המשפט המחוזי לא הכריע בטענת הסף שהעלתה הנוגעת לסמכותו של פקיד השומה להוציא שומה לגבי העיסקה לאחר שמנהל מס שבח כבר הוציא שומת מס לגביה. לגישת המערערת לא התקיימו במקרה דנן טעמים כבדי משקל המצדיקים את שינוי החלטתו של מנהל מס שבח מקרקעין.

עוד טענה המערערת, כי נוכח העובדה ששינוי הסיווג יניב למדינה רווח קטן יחסית (330,000 ש”ח), אין לפגוע בזכויותיה.

כמו כן טענה המערערת כי החלטתו של מנהל מס שבח סבירה וכי היא הסתמכה עליה ואין לשנותה משום שהמשיב היה מודע לעיסקה ולהחלטות מנהל מס שבח ביחס אליה בעת שנתקבלו.

בנוסף טענה המערערת לגופם של דברים, כי אין מדובר בעסקת אקראי בעלת אופי מסחרי על פי המבחנים שנקבעו בפסיקה לעניין זה.

המשיב טען לעניין העדר הסמכות של פקיד השומה כי הכרעתו של בית המשפט המחוזי בעניין סיווג העסקה טומנת בחובה הכרעה בסוגיית הסמכות, שכן אילו סבר שאין לפקיד השומה סמכות, לא היה עובר לדון בשאלת סיווג העסקה.

עוד טען המשיב כי החלטתו עומדת באמות המידה שנפסקו בהקשר זה וכי יש לדחות את טענת ההסתמכות שמעלה המערערת, שכן לאורך כל הדרך וכבר במועד סמוך לעסקה ובטרם הפכה שומת מס השבח לסופית, הובהר למערערת כי שאלת סיווג העסקה עומדת על הפרק וכי כל עוד לא יוגש הדו”ח לשנת 2005 לא יוכל פקיד השומה לדון בה.

המשיב הוסיף וטען כי טענת המערערת שהוצאת שומת מס שבח מונעת כביכול מפקיד השומה להוציא שומת מס הכנסה משוללת כל היגיון, שכן הדיווח למס שבח מתבצע בתוך 40 יום ממועד ביצוע העסקה ואילו פקיד השומה נדרש לעיסקה רק עם הגשת הדו”ח הכספי לשנת המס הרלוונטית. בהינתן לוחות הזמנים הללו קבלת טענת המערערת, כך נטען, לא תאפשר לפקיד השומה להפעיל את סמכויותיו לעולם לגבי עסקאות מקרקעין. המשיב טען בהקשר זה כי בהתאם להוראות החוק מס השבח מהוה מקדמה על חשבון מס הכנסה וכי מכירה הנתונה לשומת מס הכנסה פטורה ממס שבח. המשיב הוסיף וציין כי כל שומת מס שבח המוצאת לנישום כוללת הערה לפיה מס השבח מהווה מקדמה על חשבון מס הכנסה וכי על המוכר מוטלת חובה להגיש דו”ח למס הכנסה בתום שנת המס ולכלול בו את השבח שנקבע בשומה.

בית המשפט בפסק דינו (ע.א. 4576/15 עליון) קבע כי דין הערעור להידחות.

בית המשפט ציין כי בית משפט העליון קבע בפסיקה קודמת, בהלכת חזן, שפקיד השומה אינו נעדר סמכות לשנות מקביעותיו של מנהל מס שבח מקרקעין שכן “בפניו כלל העובדות, הידע, והכלים הנדרשים לסיווג עסקה במקרקעין כעסקה הונית או עסקה פירותית, במטרה לקבוע את שומת האמת של הנישום”. עם זאת, הוסיף בית המשפט וקבע שם, כי במקום שבו מנהל מס שבח כבר הכריע בשאלה זו ויש שומה סופית, יש להגביל את סמכותו של המשיב לשנות מהחלטתו של מנהל מס שבח לנסיבות העומדות בכללי המשפט המנהלי לשינוי החלטה מנהלית, והוא יותר במקרים “כבדי משקל” ובהתאם לנסיבות הבדיקה לכל מקרה ומקרה, כאשר יש לאזן בין השיקולים השונים, ובכלל זה, מידת ההסתמכות של הפרט על ההחלטה, הנזק שנגרם או עלול להיגרם לפרט, מהותו של האינטרס הציבורי שאותו מבקשים לקדם, סוג הטעות, הגורם האשם בטעות ועוד.

בית המשפט קבע כי יש לדחות את טענות המערערת כי הסתמכה על שומתו הסופית של מנהל מס שבח, והייתה רשאית להניח כי הליכי השומה שבהם נקט היוו סוף פסוק באשר לעיסקה נושא הערעור. כן קבע כי יש לדחות את טענתה כי ה”אשם” במתן החלטתו של מנהל מס שבח נובע מהתנהלות המשיב, אשר לא ביקש ממנו להמתין עם החלטתו ולכל הפחות יש לחלק את ה”נזק” כתוצאה מכך בינו ובין המערערת בדרך של הפחתת המס שיוטל עליה. בעניין זה קבע בית המשפט כי במכתב מינואר 2006 הבהיר המשיב למערערת כי לא ניתן לטפל בבקשתה לקיזוז הפסד הון כתוצאה ממכירת הבניין, אלא לאחר שיוגש הדו”ח לשנת 2005. קרי- המערערת ידעה כבר באותו שלב ובטרם הוצאה לה שומת מס השבח, כי המשיב יבקש לבחון את העסקה ולבחון את סיווגה. גם לאחר מכן הובהר למערערת בפגישה שנערכה עם ב”כ המערערת כי מדובר בסוגיה שיש לבחון, ודי בכך על מנת לדחות את טענות המערערת להסתמכות.

עוד קבע בית המשפט, כי אין מקום להתערב במסקנה שאליה הגיע בית המשפט המחוזי לעניין סיווג העסקה כפירותית. הפסיקה קבעה מבחני-עזר לצורך סיווגה של הכנסה כפירותית או כהונית ובהם: טיב הנכס ואופיו, תדירות העסקאות, מבחן תקופת האחזקה, אופן מימון העסקה, ידענותו ובקיאותו של הנישום או שלוחיו, מבחן פיתוח והשבחת הנכס, ההיקף הכספי של העסקה ומבחן הנסיבות האופפות את העסקה. יישום מבחנים אלה על העיסקה נשוא הערעור מעלה כי המדובר בהכנסה פירותית. בעניין זה ציין בית המשפט כי הדיווח למיסוי מקרקעין וכן ההשגה שהוגשה למיסוי מקרקעין מלמדים כי המערערת ביקשה להשקיע בבניין על מנת “לעורר עניין אצל הקונים”, ואף פנתה למשרדי תיווך על מנת לשווק את הנכס . בפסיקת בתי המשפט נקבע כי נקודת המוצא היא שנכסים שעוברים שינוי והשבחה לקראת מכירתם, הם נכסים הנמכרים במסגרת פעילות מסחרית-עסקית. בית המשפט קבע כי פעולותיה של המערערת בכל הקשור לבניין שרכשה הן פעולות השבחה עיסקיות מובהקות.

בנוסף, קבע בית המשפט כי הוא מקבל את עמדת המשיב לפיה מאפייניו של הבניין (בניין מסחרי בשטח של 1000 מ”ר), פרק הזמן הקצר אשר החזיקה בו המערערת (כשנה ומחצה), ומימון העסקה בחלקה מהון זר מעידים על היות העסקה עסקת אקראי אשר הינה פירותית ולא הונית. גם בקיאותו היחסית של בעל המניות היחיד במערערת בביצוע עסקאות נדל”ן וההסתייעות בבעלי מקצוע הבקיאים בהשבחת נכסים ושיווקם (אדריכל, מהנדסים ומשרד תיווך), תומכים במסקנה כי מדובר בעסקה בעלת אופי המסחרי.

בית המשפט הוסיף וציין כי כתב תביעה שהגישה המערערת נגד אדריכל הפרויקט בחודש יוני 2006 מספק הוכחה שאכן מדובר בעיסקת אקראי בעלת אופי מסחרי, שכן בכתב התביעה טענה כי את הנכס רכשה לשם מימוש מהיר וכי אין היא צוברת בידיה נכסי נדל”ן להשקעה או להשבחה. באותו כתב תביעה אף ציינה המערערת שלאחר שרכשה את הבניין, התברר לה כי ייתכן ותוכל להפיק רווח כספי פי כמה מתמורת הרכישה באמצעות הפיכתו לנדל”ן מניב, אך משנוכחה לדעת כי הוצגו לה מצגי שווא לכאורה בהקשר זה החליטה למכור את הנכס, בהתאם לתכניתה המקורית.

סיכומו של דבר, בית המשפט דחה את הערעור תוך חיוב המערערת בהוצאות המשיב ובשכר טרחת עורך דין בסך 50,000 ש”ח.

** הכותב לא ייצג בתיק.

*** אין באמור לעיל כדי להוות ייעוץ ו/ או חוות דעת משפטית. המחבר ו/או המשרד אינם נושאים באחריות כלשהי כלפי הקוראים, ואלה נדרשים לקבל עצה מקצועית לפני כל פעולה המסתמכת על הדברים האמורים.